,AVOCAT FISCALISTE PARIS, ANCIEN INSPECTEUR DES IMPÔTS,PATRICK MICHAUD

 Ne sont pas déductibles les dettes suivantes

1. Dette contractée pour l'achat au redevable d’un actif immobilier imposable par une société ou un organisme qu'il contrôle

Selon les dispositions du 1° du II de l'article 973 du CGI, ne sont pas prises en compte pour la valorisation des titres d’une société ou d’un organisme les dettes contractées, directement ou indirectement, par la société ou l’organisme :

- pour l'acquisition d'un actif imposable au redevable ou à un membre de son foyer fiscal au sens de l'IFI ;

- lorsque le redevable contrôle, au sens du 2° du III de l'article 150-0 B ter du CGI, seul ou conjointement avec les autres membres de son foyer fiscal (au sens de l'IFI), la société ou l'organisme.

Cette exclusion s’applique aux dettes contractées pour l’acquisition d’un actif imposable à l’IFI réalisée auprès du redevable lui-même ou d’un membre de son foyer : l'acquisition doit donc être conclue, directement ou indirectement, auprès de l'une de ces personnes.

Elle concerne les dettes contractées auprès de tout prêteur, qu'il s'agisse du redevable, d'un établissement financier ou de toute autre personne.

2-Dette contractée auprès des membres du foyer fiscal ou du cercle familial du redevable pour l'acquisition d’un actif immobilier imposable ou pour certaines dépenses y afférentes

Selon les dispositions des 2° et 3° du II de l'article 973 du CGI, ne sont pas prises en compte pour la valorisation des titres d’une société ou d’un organisme les dettes contractées, directement ou indirectement, par la société ou l'organisme :

- auprès du redevable ou d’un membre de son foyer au sens du 1° de l'article 965 du CGI ou d’un membre de son cercle familial au sens 2° du III de l'article 974 du CGI ;

- pour l'acquisition d'un actif imposable ou pour des dépenses mentionnées aux 2° et 3° du I de l'article 974 du CGI afférentes à un tel actif.

Sont ainsi visées les dettes contractées à l’égard du redevable, d’un membre de son foyer fiscal   ou d’un membre de son cercle familial au sens du 2° du III de l’article 974 du CGI, c’est-à-dire d'un ascendant, descendant, frère ou sœur de l’un des membres du foyer fiscal.

Cette exclusion n’est pas totale. En effet, les dettes en cause ne sont exclues qu’à proportion de la participation détenue, directement ou indirectement, par le redevable et les membres de son foyer dans la société ou l’organisme .

Sont exclues les dettes contractées pour l’acquisition d’un actif imposable ainsi que pour :

- des dépenses de réparation et d'entretien, afférentes à des actifs imposables, effectivement supportées par le propriétaire ou supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire ;

- des dépenses d'amélioration, de construction, de reconstruction ou d'agrandissement afférentes à des actifs imposables.

3-Dette contractée auprès d'une société contrôlée par le redevable pour l'acquisition de l'actif immobilier imposable ou pour les dépenses y afférentes

Selon les dispositions du 4° du II de l'article 973 du CGI, ne sont pas prises en compte pour la valorisation des parts ou actions d’une société ou d’un organisme les dettes contractées, directement ou indirectement, par la société ou l’organisme :

- auprès d'une société ou d'un organisme contrôlé, directement ou par l'intermédiaire d'une ou de plusieurs sociétés ou organismes interposés, par le redevable ou l’un des membres de son foyer, seul ou conjointement entre eux et le cas échéant avec leurs ascendants, descendants, leurs frères et sœurs ;

- pour l'acquisition d'un actif imposable ou pour des dépenses mentionnées aux 2° et 3° du I de l'article 974 du CGI afférentes à un tel actif.

Cette exclusion n’est pas totale. En effet, les dettes en cause ne sont exclues qu’à proportion de la participation détenue, directement ou indirectement, par le redevable et les membres de son foyer dans la société ou l’organisme.

Sont exclues tant les dettes contractées pour l’acquisition d’un actif imposable, que celles exposées pour la réalisation de certaines dépenses afférentes aux actifs imposables 

Exceptions à la non-déductibilité des dettes contractées directement ou indirectement par la société  

Aux termes des deux derniers alinéas du II de l'article 973 du CGI, à titre de clause de sauvegarde, deux exceptions permettent d’éviter l’application des règles d’exclusion des dettes exposées   ci-dessus. 

A. Absence d'objectif principalement fiscal du prêt

Les cas de non-déductibilité des dettes prévus au 1°, 2° et 4° du II de l'article 973 du CGI  ne trouvent pas à s'appliquer si le redevable justifie que le prêt n'a pas été contracté dans un objectif principalement fiscal.

La notion d'objectif principalement fiscal est plus large que la notion de but exclusivement fiscal au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF), relatif à l’abus de droit fiscal 

Dans son BOFIP du 2 MAI 2019, l’administration montre des prises de position contradictoire

Au §40 elle précise

« Par ailleurs, la date à laquelle la dette a été contractée par la société ou l'organisme, ainsi que celle de l'acquisition du bien immobilier et de l’engagement des dépenses y afférentes, est sans incidence sur l’application des clauses anti-abus dès lors que les dettes existent au 1er janvier de l’année d’imposition. »

Mais au §240 elle ajoute

« Est susceptible de caractériser un objectif principalement autre que fiscal l'hypothèse où la dette a été souscrite avant la création de l'IFI au 1^er janvier 2018, ou à une date nettement antérieure à celle à compter de laquelle le foyer fiscal est devenu redevable de cet impôt. »

Lorsque la dette contractée par la société ou l'organisme mentionnée aux 1°, 2° et 4° du II de l'article 973 du CGI est mise en place avec plusieurs objectifs différents, l’analyse du caractère principal de l’un des objectifs résulte d’une appréciation de fait tenant notamment compte du montant de l’économie d'impôt résultant de la minoration de l'assiette imposable à l'IFI rapporté à l’ensemble des gains ou avantages de toute nature obtenus du fait du montage.

Aux termes de la loi, pour faire état de cette exception, il incombe au redevable d’être en mesure de justifier du caractère non principalement fiscal de la dette.

B. Éléments justifiant du caractère normal des conditions du prêt

Le cas de non-déductibilité prévu au 3° du II de l'article 973 du CGI ( prêt familiale) ne trouve pas à s'appliquer si le redevable justifie du caractère normal des conditions du prêt, notamment du respect du terme des échéances, du montant et du caractère effectif des remboursements.

La mise en œuvre de cette clause de sauvegarde relève de l'appréciation d'une situation de fait au regard des éléments de nature à démontrer le caractère normal des conditions du prêt, notamment du respect du terme des échéances, du montant et du caractère effectif des remboursements.

Le caractère normal des conditions du prêt s'apprécie notamment au regard des pratiques bancaires usuelles dans le domaine concerné.

L’appréciation doit également tenir compte de l'effectivité des remboursements et de leur montant ainsi que du respect des échéances prévues par le contrat de prêt établi par acte daté et signé.